8.1.3 이슈사항 분석
Issues in practical application
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재무상태표 표시에 있어서 현행 회계기준은 세부적인 작성기준을 제시하고 있지 않음. IFRS 표시기준에 따라, 재무상태표 항목의 순서나 형식을 별도로 제시하지 않고 재무상태표 본문에 포함되어야 할 최소한의 항목만을 규정하고 있으며 보험계약부채는 단일계정으로 표시할 것을 제시함. 반면, 현행 감독기준은 보험특성을 반영하여 자산을 운용, 비운용, 특별계정자산으로 구분하며 책임준비금도 세부항목으로 분류하도록 규정하고 있으며, 생명보험과 손해보험의 보고양식이 상당부분 일치함.
포괄손익계산서의 경우에도 현행 회계기준은 IFRS 표시기준에 따라 타 금융업과 유사하게 표시하며 하위 계정에 대한 세부기준을 제시하고 있지 않음. 또한 수익과 비용을 영업 및 영업 외 특성으로만 구분함에 따라 보험영업 관련 손익을 별도로 파악하기 어려움. 반면 현행 감독기준은 생명·손해보험 업종의 특성을 반영하여 상이한 손익계산서 보고 양식을 규정하였으며, 특히 손해보험의 경우 일반손해보험 보고체계를 기반으로 장기손해보험이 추가 반영된 형태이며, 생명·손해보험 모두 영업이익은 영업 원천 별로 보험영업과 투자영업으로 구분하여 표시할 것을 제시함.
IFRS 17에서는 보험부채 측정 방식 및 수익·비용인식 기준이 현행 IFRS 4와 비교하여 상당한 변경이 발생(원가법, 현금주의 수익인식 → 시가평가, 발생주의 수익인식)함에 따라, 재무제표 표시방식에도 현행 IFRS 4와 차이가 발생할 것이므로 이에 대한 상세한 검토가 필요함. 뿐만 아니라 중간재무제표 작성방식, 연결재무제표 규정에 있어 실무적인 이슈가 존재하므로 재무제표 표시와 관련한 이슈에 대해 정리함.
IFRS 17의 도입으로 재무상태표의 경우 포트폴리오 단위에서 자산과 부채 및 발행한 보험계약과 출재보험계약 구분하여 표시되며, 보험취득 현금흐름(미상각신계약비)은 이행현금흐름 측정 시 포함하므로 현행 자산항목에서 삭제 되는 등의 변경이 발생함. 또한 현행 IFRS 4 기준 재무상태표의 특별계정에 해당하는 퇴직보험, 퇴직연금 및 변액보험은 일반계정에 포함되어 측정 및 표시됨에 따라 IFRS 17 기준의 재무상태표에는 특별계정 항목 자체가 존재하지 않음. 재무상태표 표시 항목을 IFRS 4와 IFRS 17을 비교하여 정리하면 다음과 같음.
포괄손익계산서의 경우 발생기준의 수익인식부터 보험부채의 변동의 표시, 투자손익 구분 표시 등 전체적인 양식의 변경이 발생하게 됨에 따라 재무제표 표시에 변경 영향도가 클 것으로 예상됨. 현금 유·출입에 따라 수익·비용을 인식하고 있는 현행과 달리 IFRS 17에서는 보험서비스 제공에 따라 수익·비용을 인식해야 하며, 화폐의 시간가치 및 금융위험 효과에서 발생하는 변동을 보험금융수익(비용)으로 인식해야 함.
보험서비스 제공에 따른 수익 및 비용을 인식
출재보험계약의 손익은 발행한 보험계약의 손익과 별도로 표시해야 함.
화폐의 시간가치 및 금융위험 효과에서 발생하는 보험금융수익은 보험손익과 구분하여 계상하되, 보험계약과 재보험계약의 손익의 구분 표시 필요
IFRS 4 기준 사업비, 신계약비, 재산관리비 등은 IFRS 17에서 보험취득 현금흐름으로 분류하되, 보험계약의무이행과 직접 관련 없는 비용은 즉시 비용인식
할인율 변동효과를 당기손익과 기타포괄손익으로 나누어 인식할 것을 선택한 경우, 후속적으로 당기손익으로 재분류되지 않는 항목과 후속적으로 당기손익으로 재분류될 수 있는 항목에 별도로 보험계약자산(부채) 금융손익 및 재보험계약자산(부채) 금융손익을 구분하여 표시 필요
특별계정에 해당하는 퇴직보험, 퇴직연금, 변액보험은 일반계정 부채 계정 내에 합산하여 표시됨에 따라 특별계정에서 발생하는 수익·비용 항목 삭제
중간 재무제표는 한 회계연도보다 짧은 회계기간인 중간기간에 대한 전체 혹은 요약된 재무제표로서 IAS 34 ‘중간재무보고’ 에서는 중간 재무제표에 포함되어야 할 최소 내용과 해당 기간 동안 표시해야 할 인식 및 측정관련 원칙을 지정함. IAS 34에서는 연차재무제표의 결과가 보고빈도(연차보고, 반기보고, 분기보고)에 따라 달라지지 않아야 하므로 중간재무보고를 위한 측정은 당해 회계연도 누적기간을 기준할 것을 규정하고 있음.
다만, 보고주기가 연 결산 측정에 영향을 미쳐서는 안된다는 IAS 34의 요구사항에 불구하고, IFRS 17은 문단 B137을 통해 회사가 후속적인 중간 재무제표 또는 연차 보고기간에 IFRS 17을 적용할 때에는 이전 중간 재무제표에서 측정한 회계추정치 처리를 변경여부에 대한 회계정책을 선택할 것을 규정함.
국제계리사회와 생명보험협회는 IFRS 17의 이러한 기준으로 인해 유사한 거래임에도 불구하고 보고 빈도에 따라 서로 다른 결과가 초래 될 것이며, 중간 재무보고의 보고단위로 분기결산 재무제표를 중간 재무보고 단위로 간주할 것을 제시함.
예를 들어, 기업A는 분기별로 중간재무제표를 작성하고 기업 B는 반기별로 중간 재무제표를 작성할 때, 기업 A는 1분기에 손실부담계약집합을 인식하였지만, 반기기준으로는 손실환입을 인식할 수 있으며, 동일한 계약집합을 보유하고 있는 기업 B는 반기기준으로는 손실부담계약집합 인식 및 손실환입을 모두 인식하지 않을 수 있음. 이러한 경우 동일한 계약집합을 보유하고 있는 두 기업이 보고 빈도에 따라 회계처리에 차이가 발생할 수 있지만 IFRS 17에서는 회계추정치 처리 변경을 선택하지 않은 경우 이러한 회계처리를 요구하고 있음.
연결 재무제표는 지배기업과 그 종속기업의 자산, 부채, 자본, 수익, 비용, 현금흐름을 하나의 경제적 실체로 표시하는 연결실체의 재무제표로 IFRS 10 ‘연결 재무제표’에서는 지배력의 원칙을 정의하고 연결 재무제표에서 연결하는 기업들을 결정하기 위한 근거로 지배력의 규정 및 연결 재무제표를 작성하기 위한 회계처리 규정을 제시함.
연결 재무제표 작성과 관련하여 국제계리사회는 다음과 같은 의견을 제시 함.
그룹 내 회사간 거래금액은 연결 재무제표 작성시 제거하여 그룹 외 상대방과 체결한 계약과 관련된 금액만 재무제표에 표시하므로 그룹 내 어떤 회사가 연결대상에 해당하는지 명확히 해야 함.
연결그룹이 하나 이상의 원수 보험사와 재보험사를 포함할 경우, 발행한 보험계약집합과 재보험계약집합의 가치는 개별기준과 연결기준이 다를 수 있음.
그룹보고 영역과 개별보고 영역이 동일하지 않을 경우 공시 세분화에 대한 추가적인 변경이 요구될 수 있음.
한편, 생명보험협회에서는 연결 시 RA측정방법, 그리고 포트폴리오 구성방법에 대한 실무적인 적용방안을 제시 함.
연결 시 지배기업와 종속기업의 RA 측정 방법
지배기업과 종속기업의 판매상품 간 분산효과를 고려하지 않고 각각 개별 보고단위로 간주하여 지배기업과 종속기업의 개별 RA를 단순 합산하여 연결 재무제표를 작성하는 의견을 제시함.
국제계리사회와 호주계리사회에서는 연결 RA를 산출할 때 그룹수준의 분산효과 고려 여부에 대한 실무적인 판단이 필요하며, 실무적으로 그룹수준의 분산효과 고려 시 효익 대비 비용이 많이 발생하는 경우에는 그룹수준의 분산효과를 고려하지 않을 수 있으며, 이는 종속기업들의 위험조정의 단순합계로 연결 위험조정을 산출함을 의미한다고 언급함.
종속기업의 보험계약의 포트폴리오 구성방안
포트폴리오는 유사위험 및 함께 관리되는 계약 구성해야 하는데, 종속기업의 보험계약은 위험이 유사하더라도 지배기업의 계약과 함께 관리될 수 없음으로 지배기업과 종속기업의 보험계약을 통합하여 포트폴리오를 구성할 수 없다는 의견을 제시함.
뿐만 아니라 상품가정, 결산가정 등 이행현금흐름 측정 시 반영하는 기본가정을 연결관점에서 고려하여 반영하지 않으며, RA 측정을 별도 재무제표에서 구성하도록 요구한 점을 참고할 경우 지배기업과 종속기업의 포트폴리오는 별도로 구성하는 것이 바람직할 것이라고 언급함.
